Zu privaten Veräußerungsgeschäften nach unentgeltlicher Übertragung und der steuerlichen Anerkennung des Betriebsausgabenabzugs von Bewirtungskosten.Steuerinfo: Lohn- und Einkommensteuer

Privates Veräußerungsgeschäft nach unentgeltlicher Übertragung

Ein Missbrauch rechtlicher Gestaltungsmöglichkeiten liegt grundsätzlich nicht vor, wenn ein Grundstück unentgeltlich auf Kinder übertragen wird und diese das Grundstück an den Erwerber veräußern.

Der Bundesfinanzhof hat in einem kürzlich veröffentlichten Urteil vom 23. April 2021 (IX R 8/20) entschieden, dass ein Missbrauch rechtlicher Gestaltungsmöglichkeiten grundsätzlich nicht vorliegt, wenn ein Grundstück unentgeltlich auf Kinder übertragen wird und diese das Grundstück an den Erwerber veräußern. Der Veräußerungsgewinn ist insoweit bei den Kindern nach deren steuerlichen Verhältnissen zu erfassen.

Hintergrund: 

Im Streitfall erwarb die Klägerin in 2011 ein Grundstück. In 2012 schenkte sie es ihren beiden volljährigen Kindern jeweils zur Hälfte. Diese verkauften das Grundstück am selben Tag zu einem höheren Preis weiter. Die Verkaufsverhandlungen hatte jedoch allein die Klägerin geführt.

Die Klägerin ging davon aus, sie habe 2012 keinen Gewinn aus einem privaten Veräußerungsgeschäft erzielt. Das Finanzamt hingegen sah in der Schenkung an die Kinder einen Missbrauch von rechtlichen Gestaltungsmöglichkeiten und rechnete den Veräußerungsgewinn (rund 100.000 €) der Klägerin zu.

Das Finanzgericht schloss sich der Auffassung des Finanzamtes an und wies die Klage ab. Das Veräußerungsgeschäft sei danach bei der Klägerin zu erfassen. Nach Ansicht des Finanzgerichts sei § 23 Abs. 1 Satz 3 EStG nämlich keine spezielle Missbrauchsvorschrift, die § 42 AO vorgehe. Die nicht angemessene Gestaltung habe daher zu einem gesetzlich nicht vorgesehenen Steuervorteil von rund 14.000 € geführt.

Der Bundesfinanzhof hat dagegen nun entschieden, dass ein Missbrauch von rechtlichen Gestaltungsmöglichkeiten (§ 42 AO), der zur Entstehung des Steueranspruchs aus der Veräußerung des Grundstücks bei der Klägerin führen könnte, im Streitfall nicht vorliegt.

Die unentgeltliche Übertragung des Grundstücks an einen Dritten, der das Grundstück sodann innerhalb der Spekulationsfrist des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 EStG veräußert, unterfällt dem Anwendungsbereich des § 23 Abs. 1 Satz 3 EStG und stellt daher ungeachtet der zeitlichen Nähe zwischen Übertragung und Weiterveräußerung grundsätzlich keinen Gestaltungsmissbrauch im Sinne des § 42 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 AO dar.

Unterfällt ein Sachverhalt einer Regelung im Sinne des § 42 Abs. 1 Satz 2 AO, bestimmen sich die Rechtsfolgen allein nach dieser Vorschrift. Daneben kommt die Annahme eines Missbrauchs von Gestaltungsmöglichkeiten des Rechts nach § 42 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 AO und die daran anknüpfende Rechtsfolge in § 42 Abs. 1 Satz 3 AO grundsätzlich nicht in Betracht. Denn bei § 23 Abs. 1 Satz 3 EStG handelt es sich um eine Regelung, die der Verhinderung von Steuerumgehungen dient und damit um eine spezielle Missbrauchsverhinderungsvorschrift im Sinne des § 42 Abs. 1 Satz 2 AO.

§ 23 Abs. 1 Satz 3 EStG dient nach seinem Sinn und Zweck der Verhinderung von Missbräuchen. Mit der Vorschrift soll verhindert werden, dass ein nach § 23 Abs. 1 Satz 1 EStG steuerverstricktes Wirtschaftsgut durch unentgeltliche Übertragung mangels Veräußerung aus der Steuerverhaftung ausscheidet und beim Rechtsnachfolger mangels Anschaffung nicht steuerverstrickt wird bzw. im Fall der Entnahme mangels Anschaffung nicht in die Steuerverhaftung eintritt. Denn § 23 Abs. 1 EStG setzt sowohl die Anschaffung als auch die Veräußerung des betroffenen Wirtschaftsguts voraus.

Auch waren die vertraglichen Regelungen zur Schenkung des Grundstücks nach Ansicht des Bundesfinanzhofes an die Kinder sowie die Veräußerung des Grundstücks nicht unangemessen. Denn die Kinder konnten über das geschenkte Grundstück nach der Übertragung frei verfügen. Sie waren insbesondere nicht vertraglich gebunden, an die Erwerber zu veräußern, mit denen ausschließlich Klägerin zuvor Verkaufsverhandlungen geführt hatte. Die Kinder waren auch nicht verpflichtet, den Veräußerungserlös an die Steuerpflichtige abzuführen. Zudem ist in der Folge der Übertragung an die Kinder das Entstehen eines steuerbaren Veräußerungsgewinns nicht vermieden und ein gesetzlich nicht vorgesehener Steuervorteil nicht erzielt worden. Vielmehr ist der Veräußerungsgewinn nach § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG bei den Kindern entstanden und auch dort zu erfassen.

Steuerliche Anerkennung des Betriebsausgabenabzugs von Bewirtungskosten

Das Bundesministerium der Finanzen hat ein grundlegend überarbeitetes BMF-Schreiben zur steuerlichen Anerkennung von Bewirtungsaufwendungen veröffentlicht.

Hintergrund
Der Abzug von angemessenen Bewirtungsaufwendungen als Betriebsausgaben erfordert nach § 4 Absatz 5 Satz 1 Nummer 2 Satz 2 EStG vom Steuerpflichtigen einen schriftlichen Nachweis über Ort, Tag, Teilnehmer und Anlass der Bewirtung sowie die Höhe der Aufwendungen. Die Regelungen des § 146a Abgabenordnung (AO) und der Kassensicherungsverordnung (KassenSichV) haben erhebliche Auswirkungen auf die Ausstellung von Bewirtungsrechnungen bei Verwendung von elektronischen Aufzeichnungssystemen mit Kassenfunktionen für die Unternehmenspraxis.

Das BMF hat daher am 30. Juni 2021 ein Schreiben „Steuerliche Anerkennung von Aufwendungen für die Bewirtung von Personen aus geschäftlichem Anlass in einem Bewirtungsbetrieb als Betriebsausgaben“ veröffentlicht (IV C 6 - S 2145/19/10003 :003) und umfassend zu den Anforderungen an ordnungsmäßige Bewirtungsrechnungen und -belege Stellung genommen. Dieses Schreiben ersetzt das BMF-Schreiben vom 21. November 1994 (BStBl I S. 855).

Das BMF-Schreiben legt zu Beginn die Anforderungen der Finanzverwaltung an den Inhalt (Rz. 2-9) und die Erstellung einer Bewirtungsrechnung (Rz. 10-14) dar. Daran schließen sich Ausführungen zu digitalen und digitalisierten Bewirtungsrechnungen und -belegen (Rz. 15-18) sowie Bewirtungen im Ausland (Rz. 19) an.

Bei der Erstellung der Bewirtungsrechnung ist insbesondere Folgendes zu beachten
„Verwendet der Bewirtungsbetrieb ein elektronisches Aufzeichnungssystem mit Kassenfunktion i. S. d. § 146a Abs. 1 AO i. V. m. § 1 KassenSichV, werden für den Betriebsausgabenabzug von Aufwendungen für eine Bewirtung von Personen aus geschäftlichem Anlass nur maschinell erstellte, elektronisch aufgezeichnete und mit Hilfe einer zertifizierten technischen Sicherheitseinrichtung (TSE) abgesicherte Rechnungen anerkannt. Der Bewirtungsbetrieb ist in diesen Fällen nach § 146a Absatz 2 AO verpflichtet, mit dem elektronischen Aufzeichnungssystem mit Kassenfunktion Belege über die Geschäftsvorfälle zu erstellen. Der zu erstellende Beleg, der die Angaben gemäß § 6 KassenSichV enthält, stellt bei einem Rechnungsbetrag bis 250 Euro eine ordnungsgemäße Rechnung im Sinne des § 14 UStG i. V. m. § 33 UStDV dar. Rechnungen in anderer Form, z. B. handschriftlich erstellte oder nur maschinell erstellte, erfüllen die Nachweisvoraussetzungen des Satzes 1 nicht; die darin ausgewiesenen Bewirtungsaufwendungen sind vollständig vom Betriebsausgabenabzug ausgeschlossen. (…)

Fällt die zertifizierte technische Sicherheitseinrichtung (TSE) aus, darf nach AEAO zu § 146a Nr. 7.2 und 7.3 das elektronische Aufzeichnungssystem weiterbetrieben werden, wenn der Ausfall auf dem Beleg z. B. durch eine fehlende Transaktionsnummer oder durch eine sonstige eindeutige Kennzeichnung ersichtlich ist. Für entsprechend ausgestellte Belege über Bewirtungsaufwendungen ist der Betriebsausgabenabzug grundsätzlich zulässig.

Werden Bewirtungsleistungen zu einem späteren Zeitpunkt als dem Tag der Bewirtung in Rechnung gestellt und unbar bezahlt (z. B. bei der Bewirtung eines größeren Personenkreises im Rahmen einer geschlossenen Veranstaltung) oder sind in dem bewirtenden Betrieb ausschließlich unbare Zahlungen möglich, ist die Vorlage eines Belegs eines elektronischen Aufzeichnungssystems mit Kassenfunktion, der die Angaben nach § 6 KassenSichV beinhaltet, nicht zwingend erforderlich. In diesem Fall ist der Rechnung der Zahlungsbeleg über die unbare Zahlung beizufügen. (…)“

Für digitale oder digitalisierte Bewirtungsrechnungen und – belege gilt Folgendes
„(…)  Der Eigenbeleg wird vom Steuerpflichtigen digital erstellt oder digitalisiert (digitaler oder digitalisierter Eigenbeleg). Die erforderliche Autorisierung ist durch den Steuerpflichtigen durch eine elektronische Unterschrift oder eine elektronische Genehmigung der entsprechenden Angaben zu gewährleisten; die Angaben dürfen im Nachhinein nicht undokumentiert geändert werden können.

Die Rechnung über die Bewirtung in einem Bewirtungsbetrieb kann dem Steuerpflichtigen bereits in digitaler Form übermittelt werden (digitale Bewirtungsrechnung). Eine Bewirtungsrechnung in Papierform kann vom Steuerpflichtigen digitalisiert werden (digitalisierte Bewirtungsrechnung).

Ein digitaler oder digitalisierter Eigenbeleg muss digital mit der Bewirtungsrechnung zusammengefügt oder durch einen Gegenseitigkeitshinweis auf Eigenbeleg und Bewirtungsrechnung verbunden werden. Eine elektronische Verknüpfung (z. B. eindeutiger Index, Barcode) ist zulässig. Die geforderten Angaben können auch in digitaler Form auf der digitalen oder digitalisierten Bewirtungsrechnung angebracht werden.

Die Nachweiserfordernisse des § 4 Absatz 5 Satz 1 Nummer 2 Satz 2 und 3 EStG sind als erfüllt anzusehen, wenn:

• der Steuerpflichtige zeitnah einen elektronischen Eigenbeleg mit den gesetzlich erforderlichen Angaben erstellt oder die gesetzlich erforderlichen Angaben zeitnah auf der digitalen oder digitalisierten Bewirtungsrechnung elektronisch ergänzt,
• der Zeitpunkt der Erstellung oder Ergänzung im Dokument elektronisch aufgezeichnet wird,
• das erstellte Dokument oder die Ergänzung der Bewirtungsrechnung vom Steuer­pflichtigen digital signiert oder genehmigt wird,
• der Zeitpunkt der Signierung oder Genehmigung elektronisch aufgezeichnet wird,
• das erstellte Dokument – in Fällen des § 4 Absatz 5 Satz 1 Nummer 2 Satz 3 EStG zusammen mit der digitalen oder digitalisierten Bewirtungsrechnung (z. B. durch einen gegenseitigen Verweis) – oder die ergänzte Bewirtungsrechnung elektronisch aufbewahrt wird und
• bei den genannten Vorgängen die Grundsätze zur ordnungsmäßigen Führung und Aufbewahrung von Büchern, Aufzeichnungen und Unterlagen in elektronischer Form sowie zum Datenzugriff (GoBD) des BMF-Schreibens vom 28. November 2019 (BStBl I S. 1269, insbesondere Rzn. 36 ff., 45 ff., 58 ff., 107 ff., 125 ff., 130 ff., 136 ff. und 156 ff.) erfüllt und die jeweils angewandten Verfahren in der Verfahrensdokumentation beschrieben (Rz. 151 ff. der GoBD) werden.“

Zu beachten sind die gesonderten Anwendungsregelungen. Für bis zum 31. Dezember 2022 ausgestellte Belege über Bewirtungsaufwendungen ist der Betriebsausgabenabzug unabhängig von den nach der KassenSichV geforderten Angaben zulässig. Führen die Regelungen des Schreibens über die nach der KassenSichV geforderten Angaben hinaus im Vergleich zu den Regelungen im Schreiben vom 21. November 1994 zu erhöhten Anforderungen an die Nachweisführung, werden diese verpflichtend erst für Bewirtungsaufwendungen vorausgesetzt, die nach dem 1. Juli 2021 anfallen.  

Hinweis:
Die neue Auffassung der Finanzverwaltung ist im Rahmen von Tax Compliance Management Systemen zwingend zu berücksichtigen. Neben der Dokumentation der Anforderungen an die steuerliche Berücksichtigung von Bewirtungsaufwendungen als Betriebsausgaben und einer aktualisierten Risikoanalyse sind auch die Beschäftigten der Betriebe entsprechend zu informieren bzw. zu schulen sowie ggf. bestehende Checklisten anzupassen. Es kann darüber hinaus sinnvoll sein, die Einhaltung besonders zu Beginn engmaschiger zu kontrollieren.

Betriebe, die Bewirtungsleistungen anbieten, ist zu empfehlen, mit ihrem Kassenhersteller bzw. Kassenfachhändler Kontakt aufzunehmen und die Umsetzung der Anforderungen an den Inhalt und die Erstellung der Bewirtungsrechnung zeitnah umzusetzen.

(Quelle: ZDH-Steuerinfo August 2021)